Fiscalité des dividendes au sein d’un groupe fiscal intégré : la CJUE condamne la France

Eric DELFLY
Eric DELFLY  - Avocat associé

 

Source : CJUE 02 septembre 2015 n° C-386/14. Groupe Steria SCA/Ministère des Finances et des Comptes publics,

 

A l’origine de cette décision, la saisine des juridictions françaises par le Groupe Steria qui faisait grief à la loi française d’interdire la déduction de la quote-part de frais et charges de 5 % payée sur le produits perçus par l’une de ses filiales européenne au titre de participations dans des sociétés alors que cette déduction aurait été possible si sa filiale avait été implantée en France.

 

Elle estimait que le droit français organisait une discrimination entre sociétés en fonction de leur lieu de résidence incompatible avec le principe de liberté d’établissement dans l’Union Européenne.

 

La CJUE saisie par la Cour d’Appel de Versailles d’une question préjudicielle[1] va rendre une décision conforme à l’analyse développée par le groupe Stéria

 

Explications :

 

I- LE CONFLIT DE NORMES

 

I-1 : le droit français

 

Les revenus de participations et les charges s’y rapportant des sociétés sont traités à l’article 216 du CGI ainsi rédigé :

 

«Les produits nets des participations, ouvrant droit à l’application du régime des sociétés mères […] touchés […] par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, défalcation faite d’une quote-part de frais et charges. La quote-part de frais et charges […] est fixée uniformément à 5 % du produit total des participations, crédit d’impôt compris. […]»

 

Concernant les groupes, un régime spécial d’imposition commune est prévu à l’article 223 A du CGI sous certaines conditions:

 

«Une société peut se constituer seule redevable de l’impôt sur les sociétés dû sur l’ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient 95 p. 100 au moins du capital, de manière continue au cours de l’exercice, directement ou indirectement par l’intermédiaire de sociétés du groupe. […]

 

Seules peuvent être membres du groupe les sociétés […] dont les résultats sont soumis à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. […]»

 

Le résultat d’ensemble du groupe est déterminé conformément à l’article 223 B du CGI:

 

«Le « le résultat d’ensemble est déterminé par la société mère en faisant la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe, déterminés dans les conditions de droit commun […].

 

En ce qui concerne la détermination des résultats des exercices ouverts avant le 1er janvier 1993, ou clos à compter du 31 décembre 1998, le résultat d’ensemble est diminué de la quote-part de frais et charges comprise dans ses résultats par une société du groupe à raison de sa participation dans une autre société du groupe […]. »

 

En résumé :

 

Le régime fiscal en cause exonère les sociétés mères à hauteur de 95% de l’imposition sur les dividendes qu’elles perçoivent de leurs filiales, la quote-part restante de 5% pouvant toutefois être retranchée dès lors que la société mère et ses filiales ont opté pour le régime de l’intégration fiscale, limité aux seules sociétés résidentes.[2]

 

            I-2 Le droit de l’union

 

L’article 49 TFUE régit la liberté d’établissement comme suit:

 

«Dans le cadre des dispositions ci-après, les restrictions à la liberté d’établissement des ressortissants d’un État membre dans le territoire d’un autre État membre sont interdites. Cette interdiction s’étend également aux restrictions à la création d’agences, de succursales ou de filiales, par les ressortissants d’un État membre établis sur le territoire d’un État membre.

 

La liberté d’établissement comporte l’accès aux activités non salariées et leur exercice, ainsi que la constitution et la gestion d’entreprises, et notamment de sociétés au sens de l’article 48, deuxième alinéa, dans les conditions définies par la législation du pays d’établissement pour ses propres ressortissants, sous réserve des dispositions du chapitre relatif aux capitaux.»

 

L’article 54 TFUE étend le champ d’application de la liberté d’établissement comme suit:

 

«Les sociétés constituées en conformité de la législation d’un État membre et ayant leur siège statutaire, leur administration centrale ou leur principal établissement à l’intérieur de l’Union sont assimilées, pour l’application des dispositions du présent chapitre, aux personnes physiques ressortissantes des États membres.

 

Par sociétés, on entend les sociétés de droit civil ou commercial, y compris les sociétés coopératives, et les autres personnes morales relevant du droit public ou privé, à l’exception des sociétés qui ne poursuivent pas de but lucratif.»

 

La directive mère filiale[3], prévoit à son article 1er, paragraphe 1, qu’elle est applicable à certaines distributions de bénéfices à caractère transfrontalier. Conformément à son troisième considérant, elle a pour objet d’éliminer la pénalisation fiscale des groupes transfrontaliers par rapport aux groupes nationaux.[4]

 

II-LA DECISION

 

Dans sa décison commentée la Cour juge que le droit français désavantage les sociétés mères qui détiennent des filiales établies dans d’autres États membres, ce qui est de nature à rendre moins attrayant l’exercice par ces sociétés de leur liberté d’établissement, en les dissuadant de créer des filiales dans d’autres États membres.

 

La Cour rappelle en outre que, pour que cette différence de traitement soit compatible avec la liberté d’établissement, il faut qu’elle concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou bien qu’elle soit justifiée par une raison impérieuse d’intérêt général. La Cour considère à cet égard que la situation des sociétés appartenant à un groupe fiscal intégré est comparable à celle des sociétés n’appartenant pas à un tel groupe, dans la mesure où, dans les deux cas, la société mère supporte des frais et charges liés à sa participation dans sa filiale.

 

Enfin, la Cour estime que la différence de traitement en cause n’est pas justifiée par une raison impérieuse d’intérêt général, telle que la nécessité de préserver la répartition du pouvoir d’imposition entre les États membres. En effet, cette différence de traitement ne porte que sur des dividendes entrants, perçus par des sociétés mères résidentes, de sorte que la souveraineté fiscale d’un seul et même État membre est concernée. De même, la nécessité de sauvegarder la cohérence du système fiscal en cause ne peut pas être invoquée comme raison impérieuse d’intérêt général, du fait que la réglementation française en cause ne procure aucun désavantage fiscal à la société mère du groupe fiscal intégré, qui compenserait l’avantage fiscal (exonération totale de l’impôt sur les dividendes) qui lui est octroyé.

 

III-QUELS ENSEIGNEMENTS DOIT ON TIRER DE CETTE DECISION ?

 

La décision rendue par la CJUE n’a bien entendu qu’une portée limitée à la déduction de la quote-part des frais et charges payés sur les dividendes versés par les seules filiales implantées dans le ressort de l’UE. Pour les autres filiales le droit français reste opposable sauf à le confronter aux conventions fiscales bilatérales signées par la France.

 

Si les dividendes sont de source européenne, le délai de réclamation expirant le 31 décembre de la deuxième année, les sociétés concernées pourront, le cas échéant, contester jusqu’aux 31 décembre 2015 l’IS payé au cours de exercice 2013 et jusqu’aux 31 décembre 2016 pour l’IS payé au titre de l’exercice 2014.

 

Eric DELFLY

VIVALDI-AVOCAT

 


[1] Le renvoi préjudiciel permet aux juridictions des États membres, dans le cadre d’un litige dont elles sont saisies, d’interroger la Cour sur l’interprétation du droit de l’Union ou sur la validité d’un acte de l’Union. La Cour ne tranche pas le litige national. Il appartient à la juridiction nationale de résoudre l’affaire conformément à la décision de la Cour. Cette décision lie, de la même manière, les autres juridictions nationales qui seraient saisies d’un problème similaire.

[2] En effet en application de l’article 223 A, al 2, du CGI, les sociétés établies à l’étranger ne peuvent pas être membres d’un tel groupe.

[3] La directive 90/435/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents

[4] Cf :art 4 , paragraphe 1 et 2,

«1. Lorsqu’une société mère ou son établissement stable perçoit, au titre de l’association entre la société mère et sa filiale, des bénéfices distribués autrement qu’à l’occasion de la liquidation de cette dernière, l’État de la société mère et l’État de son établissement stable:

– soit s’abstiennent d’imposer ces bénéfices,

– soit les imposent tout en autorisant la société mère et l’établissement stable à déduire du montant de leur impôt la fraction de l’impôt sur les sociétés afférente à ces bénéfices et acquittée par la filiale et toute sous-filiale […].»

«2 Toutefois, tout État membre garde la faculté de prévoir que des charges se rapportant à la participation […] [dans] la société filiale ne sont pas déductibles du bénéfice imposable de la société mère. Si, dans ce cas, les frais de gestion se rapportant à la participation sont fixés forfaitairement, le montant forfaitaire ne peut excéder 5 % des bénéfices distribués par la société filiale.»

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