Le rapport par l’administration fiscale de la doctrine « Cousin » rend plus lisible le régime fiscal des associés de SEL

Source : mise à jour BOI RSA BNC 15/12/2022

Le régime fiscal des rémunérations perçues par les associés de SEL est difficile à appréhender car, dans la plupart des cas, les associés cumulent un mandat social et des fonctions techniques mais perçoivent une seule et même rémunération. Or une rémunération au titre d’un mandat social n’est pas imposée de la même façon qu’une rémunération d’une activité professionnelle.

Dans le premier cas, la rémunération est imposée dans la catégorie des traitements et salaires (TS) si le mandataire est dirigeant d’une société par actions simplifiée (SELAS) ou d’une société anonyme (SELAFA) ou est assimilée à un TS en vertu de l’article 62 du code général des impôts (CGI) pour le gérant d’une société à responsabilité limitée (SELARL). Dans le second cas, la rémunération est imposée dans la catégorie des BNC ainsi que l’a rappelé le Conseil d’Etat dans un arrêt du 8 décembre 2017 n°409429 commenté dans le cadre de la présente newsletter.

Or l’administration fiscale appliquait jusqu’à présent la doctrine dite « Cousin » qui faisait prévaloir la qualité de mandataire social de l’associé c’est-à-dire considérait que l’intégralité de la rémunération devait être imposée comme un TS sans rechercher si tout ou partie de la rémunération correspondait à des fonctions techniques. Pour les associés non-mandataires, l’administration fiscale considérait que la rémunération devait également être imposée comme un TS à défaut pour l’associé de pouvoir justifier par son statut d’une clientèle personnelle.

Dans une mise à jour de sa doctrine en date du 15 décembre 2022, l’administration fiscale rapporte sa position en rappelant la jurisprudence du Conseil d’État qui « pose le principe de l’imposition des rémunérations perçues par les associés d’une société d’exercice libérale (SEL) au titre de l’exercice de leur activité libérale dans cette société dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC), conformément au 1 de l’article 92 du code général des impôts (CGI) ».

Une exception à l’imposition dans la catégorie BNC existe : lorsque l’associé démontre que son activité est « exercée dans des conditions traduisant l’existence, à l’égard de la société, d’un lien de subordination caractérisant une activité salariée ». Dans ce cas, la rémunération est imposée, par exception, dans la catégorie des TS.

Une précision est faite pour les gérants de SELARL : s’il est possible de distinguer la rémunération perçue au titre des fonctions techniques de celle perçue au titre du mandat social, l’ensemble de la rémunération est imposable dans la catégorie des BNC. Si cela n’est pas possible, l’ensemble de la rémunération est imposable dans les conditions de l’article 62 du CGI c’est-à-dire comme des TS.

Cette nouvelle doctrine à compter de l’imposition des revenus 2023. Ainsi pour l’imposition des revenus 2022, les contribuables associés et mandataires d’une SEL peuvent imposer leur rémunération dans la catégorie des TS.